仕訳「シイレ・クリショー」「クリショー・シイレ」の解説

棚卸しの会計処理は、いわゆるおなじみの「シイレクリショー・クリショーシイレ」です。

この仕訳を入れることによって、損益計算書上で売上原価が算定されることになるのです。

棚卸資産というと、リアルなモノを扱う企業だけのようなイメージがありますが、実際には、サービス業でも、役務の提供のために発生した費用のうち、翌期以降の売上高と対応させる必要があるものについては、当期の費用とはせずに棚卸資産として翌期に繰り越すことになります。

売上原価とは

そもそも売上原価とは何でしょう。

売上原価とは、売上に対して要したコストを意味します。80で製造した製品（仕入れた商品）を100で売上げた場合には、80が売上原価です。

売上高 − 売上原価 = 売上総利益

さて、一般的な損益計算書の売上原価の様式によれば・・・

売上原価 = 期首棚卸高 + 当期発生費用（製造費用や仕入高） − 期末棚卸高

すなわち、売上原価の額は、売上高に対するコストを積極的に算定するアプローチのほかに、期末の在庫金額を算定することによって消極的に導き出すアプローチのふたつがあります。

売上原価と在庫金額の算定

売上原価と在庫金額について、棚卸業や小売業でのリアルなモノの動きでイメージしてみましょう。

当期に売上げによって買主に引き渡された商品は、当然ですが、期首にあった在庫（前期以前に仕入れた在庫）と当期中に仕入れた在庫です。このうち、実際に売上により引き渡された在庫はいつ仕入れた在庫なのかということは、品質管理上は重要だとしても、会計上（少なくとも制度会計上）はさほど重要ではありません。

価値を金銭で測定する会計では、期末に残った在庫の金額をどう算定するかが重要です。つまり、在庫金額は数量に単価を乗じ

棚卸高（在庫金額） = 在庫の数量 × 在庫の単価

経営の根幹ともいえる在庫の数量がキチンと数えられているということを前提としますと、ポイントは在庫の単価をどう計算するかということになります。

と申しますのも、特に同種で大量の商品の取引をしている場合には、期中の仕入れの都度、商品の単価が常に変動していることが一般的です。このとき、売上げ等による商品の払い出しの際に「この商品はいくらで仕入れたモノだろう？」と実際のモノの流れに応じて売上原価を算定することは、多額の設備投資をしたり、あるいは、技術が著しく進化して低コストで実現できれば可能なのかもしれませんが、実際は困難ですし、そこまでして得られたデータを十分活かせるのかという問題もあります。

そこで、売上げられた実際の在庫の動きとは別に、売上げ等によって動いた在庫の単価について、一定の仮定を設けることになります。簿記の試験でもポピュラーな、最も古く仕入れたものから払い出しが行われたという仮定に基づいて算定する先入先出法、仕入れや払い出しの都度平均単価を算定する移動平均法などです。

ここで、在庫について別の視点で考えてみましょう。期首にあった在庫と当期中に仕入れた在庫は、当期中に売上げ等によって買主に引き渡された分と期末に残った分に区分できることになります。

ということは、売上げ等によって払い出された在庫の単価につき一定の仮定を設けて算定するということは、期末の在庫の単価を算定するということと表裏一体の関係にあるのです。

「シイレクリショー・クリショーシイレ」

棚卸を会計処理するとどうなるのでしょうか。

おなじみの「シイレクリショー・クリショーシイレ」です。

上段の意味は、繰越商品a/c （資産）に計上されている額500を、仕入高a/c つまり費用に振り替える仕訳です。決算書でいうと「期首商品棚卸高」ということになります。意味するところは、前期末の在庫金額を仕入高a/c という費用勘定に振り替えることにあります。

下段の意味は、仕入高a/c （費用）の残高のうち期末の在庫に相当する金額600を、繰越商品a/c つまり資産に振り替える仕訳です。決算書でいうと「期末商品棚卸高」ということになります。この意味するところは、仕入高から期末の在庫相当額をマイナスして資産に振り替え、この額は翌期の「期首商品棚卸高」として翌期の売上高と対応するのです。仕訳計上前の仕入高a/c （費用）の残高が12,000だとすると、仕入高a/c の残高は損益計算書の「売上原価」の額となり、繰越商品a/c の残高は貸借対照表の「商品」の額となります。

売上原価（11,000） = 500 （期首商品棚卸高） + 12,000 （当期商品仕入高） − 600 （期末商品棚卸高）

余談ですが、簿記の試験で「売上原価は仕入高a/c ではなく売上原価a/c で算定しなさい」というのがありますが、この場合には、すべての金額を売上原価a/c で処理して、売上原価a/c の残高がそのまま売上原価の額となります。

なお、決算書の表示に近いような仕訳にすると、次のようになります。

期首商品棚卸高a/c も期末商品棚卸高a/c もともに損益計算書を構成する勘定科目です。期首商品棚卸高a/c の残高は仕入高a/c の残高と同じく借方残、いっぽう期末商品棚卸高a/c の残高は貸方残のため、結果として売上原価は差し引き計算となります。

モノをつくらない企業（サービス業）の「在庫」

ここまでの話は、基本的にモノを取り扱っている企業をイメージしておりました。それでは、モノを作らないサービス業にとってはまったく無縁の話なのでしょうか。

たしかに、棚卸高は、「棚卸し」というコトバがあるように、まだ売れていないモノ・・・まさに「在庫」というニュアンスが非常に強いです。

しかし、棚卸高は、（年次、月次などの）決算日における目に見えるリアルな現物という意味だけではありません。

理論的には、「費用は発生しているが、これに対応する売上を当期計上できないため、この部分を費用とせずに、売上が計上できるときに費用とする（売上が計上できるまで費用としない）」というニュアンスなのです。

だとすると、棚卸資産には、いわゆる建設業の未成工事支出金など、注文生産や請負作業についての仕掛中のものも含まれることになります。

たとえば、ある役務の提供のために当期中に費用（卸売業などでいえば仕入高、製造業でいえば製造費用）が発生したとします。 この役務の提供に係る売上高の計上は翌期だとします。

このような場合、当期に発生した当該費用は当期の費用として処理するのは妥当ではなく、当該費用に係る売上が計上される翌期の費用となるべきです（収益費用対応の原則）。 だとすると、当該費用を当期の費用として処理すると、当期は売上のない原価の計上、翌期は原価のない売上の計上ということになってしまいます。

そこで、当該費用を翌期の売上高と対応させるために、当期分の費用を棚卸資産として計上するのです。

（おわり）